©^所得预^»个分析与建议
朱君
(中国能源建设集团甘肃省电力设计院，甘肃兰州730000)
所得税。在全年综合所得实际税负不变的前提下，通过改进劳务报酬、稿酬、特许权使用费三项所得预扣预缴个人所
得税计算方法，降低了预扣预缴个人所得税，减少了不必要的综合所得汇算清缴环节。
关键词：综合所得；预扣预缴；个人所得税
中图分类号:F812.42文献识别码：A文章编号：2096—3157(2020)27—0184—03
一、案例
案例一：假设某居民纳税义务人甲某2019年在某项目部建筑工地上提供临时性劳务，项目部在其工作的
1月份、2月份、3月份、8月份、10月份、11月份分别支付劳务报酬800元、3000元、4000元、5000元、25000元,37200元。不考虑其他所得和专项扣除、专项附加扣除、其他扣除项目。
2019年甲某劳务报酬所得由项目部预扣个所得税明细如下：
2019年1月份0元(劳务报酬收入小于800元不缴纳个人所得税)；
2019年2月份预扣个人所得税=(3000—800)X20%= 440(元)；
2019年3月份预扣个人所得税=(4000—800)X20%= 640(元)；
2019年8月份预扣个人所得税=5000X(1—20%)X 20%=800(元)；
2019年10月份预扣个人所得税=25000X(1-20%)X 20%=4000(元)；
2019年11月份预扣个人所得税=37200X(1-20%)X 30%—2000=6928(元)；
2019年累计预扣甲某个人所得税=0+440+640+800 +4000+6928=12808(元)；
甲某2019年全年应纳税所得额=(800+3000+4000+ 5000+20000+33800)X(1—20%)—60000=0。即甲某不用缴纳个人所得税，汇算清缴中应申请退还多预缴税个人所得税12808元，退税率100%。
案例二：假设某居民纳税义务人丁某2019年在C公司上班,1月份〜12月份每月工资薪酬10000元,2019年3月份从D出版社取得发表专著稿酬65000元,2019年6月份给E公司提供计算机网络安全技术咨询费取得劳务报酬15000元。其中：符合条件的专项扣除2500元/月、专项附加扣除4500元/月，信息已在个人所得税App中已申报，无其他收入、扣除事项，假定取得除工资、薪金以外所得的时间均在工资发放后实现。个人所得税扣缴情况见表1。
表1工资、薪金每月预扣预缴个人所得税(单位：元)期间
累计工资
薪金收入
累计专
项扣除
累计专项
附加扣除
累计减
除费用
预撫预缴应
纳税所得额
累计预撫预缴
个体所得税
1月10,000.002,500.004,500.003,000.000.000.00
2月20,000.005,000.009,000.006,000.000.000.00
3月30,000.007,500.0013,500.009,000.000.000.00
4月40,000.0010,000.0018,000.0012,000.000.000.00
5月50,000.0012,500.0022,500.0015,000.000.000.00
6月60,000.0015,000.0027,000.0018,000.000.000.00
7月70,000.0017,500.0031,500.0021,000.000.000.00
8月80,000.0020,000.0036,000.0024,000.000.000.00
9月90,000.0022,500.0040,500.0027,000.000.000.00
10月100,000.0025,000.0045,000.0030,000.000.000.00
11月110,000.0027,500.0049,500.0033,000.000.000.00
12月120,000.0030,000.0054,000.0036,000.000.000.00
(1)工资、薪金每月预扣预缴个人所得税(见表1)。
(2)2019年3月份D出版社预扣预缴稿酬个人所得税= 65000X(1—20%)X(1—30%)X20%=7280(元)。
(3)2019年6月E公司劳务报酬预扣预缴个人所得税= 15000X(1—20%)X20%=2400(元)。
(4)全年预缴个人所得税=0+7280+2400=9680(元)。
(5)综合所得汇算清缴=2019年综合所得应纳税所得额=120000+65000X(1—20%)X(1—30%)+15000X(1—
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20%)-2500X12-4500X12-60000=24400(元)。综合所得应纳税所得额在0元〜36000元区间内，适用综合所得税率3%。因此,2019年应纳个人所得税=24400X3%=732 (元)，故2019年汇算清缴应退个人所得税额=全年预缴个人所得税额一全年应纳个人所得税额=9680—732=(894)元，退税率92%。
从上述两个案例中可以看出，按我国现行个人所得税制度规定，个人劳务报酬、稿酬所得预扣个人所得税退税率高，规则设计不合理，影响纳税人货币资金实现和生计保障能力，税负与收入水平当期不匹配。
二、分析与改进建议
劳务报酬预扣个人所得税减除费用标准与1980年《个人所得税法》实施时一样,40年过去了只要劳务报酬收入超过800元的部分就要预扣预缴个人所得税。期间物价水平、经济发展、个人收入状况发生巨大变化，按项或次取得劳务报酬预扣个人所得税扣除费用标准没有提高。预扣劳务报酬个人所得税没有考虑劳务提供的临时性和不确定性，以及全年生计费用支出的稳定性和必然性。现行预扣劳务报酬个人所得税方式使劳务提供者增加当期不合理负担，存在个人原因没有汇算清缴而多预缴的税款没退回的情形。现行个人所得税法要求纳税人在稿酬、特许权使用费所得实现的当次由付款单位预扣个人所得税，减除费用6万元、专项扣除和专项附加扣除以及依法确定的其他扣除项不能及时抵减。对劳务报
酬、稿酬、特许权使用费三项所得集中于一年之中一二次实现且全年综合所得额小于6万元的纳税人而言，取得报酬时预扣预缴高额个人所得税款，但全年综合所得不用缴纳个人所得税；而且预扣预缴的个人所得税只能在次年3月1日至6月30日期间通过申请退税汇算清缴才能实现退还多缴的税款，纳税周期跨度不连续，间隔时间长，手续冗长。因此，上述三项所得实现时不减除费用6万元的规定不合乎情理。
若纳税人仅有劳务报酬、稿酬、特许权使用费收入中的一项或多项所得，允许纳税人一次性减去6万元费用后计算预扣个人所得税；对既有工资、薪金所得又有其他三项所得的一项或几项的情况下，按减除费用6万元减去上述三项所得发生时为止工资薪金中已累计减除费用(每月最大不超过5000元)的差额，作为计算其他三项应纳税所得额的费用抵减项，再按现行规定分类计算预扣缴扣个人所得税。一来降低纳税人税负过度集中的问题；二来省去大量零星收入体个人所得税的汇算清缴环节，减轻财务、税务人员负担。沿用以上案例说明如下：
接上案例一，在其他条件不变的情况下，以该纳税年度逐笔累计劳务报酬收入额(收入减除20%的费用后的余额)减除费用6万元作为预扣预缴应纳税所得额，按现行劳务报酬适用个人所得税预扣预缴税率计算每月支付款项预扣个人所得税。项目部每月预扣甲某个人所得税如下：
2019年1月份0元[(800-60000X0]
2019年2月份0元[(800+3000—800)-60000<0]
2019年3月份0元[(800+3000+4000)X(1—20%)—60000V0]
2019年8月份0元[(800+3000+4,000+5000)X(l-20%)-60000<0]
2019年10月份0元[(800+3000+4000+5000+ 25000)X(1—20%)—60000<0]
2019年11月份0元[(800+3000+4000+5000+25000 +37200)X(1—20%)—60000=0]
该例中截至11月份累计支付的劳务报酬应纳税所得额等于6万元，因此支付每笔劳务报酬时不用预扣预缴个人所得税，省去了退税步骤，也无汇算清缴必要。
接上案例二，既有工资薪金收入，又有劳务报酬、稿酬、特许权使用费所得中一项或多项收入时，按改进后的方法计算，计算结果如表2所示。
表2工资薪金预扣个人所得税明细(单位：元)期间
累计工资薪金
所得收入额
累计专
项拥除
累计专项
附加扣除
累计减
怎么退税个人所得税险费用
累计预抑预缴
应纳税所得额
累计预扣
个人所得税
1月10,000.002,500.004,500.003,000.000.000.00
2月20,000.005,000.009,000.006,000.000.000.00
3月30,000.007,500.0013,500.009,000.000.000.00
4月40,000.0010,000.0018,000.0012,000.000.000.00
5月50,000.0012,500.0022,500.0015,000.000.000.00
6月60,000.0015,000.0027,000.0015,000.003,000.0090.00
7月70,000.0017,500.0031,500.0015,000.006,000.00180.00
8月80,000.0020,000.0036,000.0015,000.009,000.00270.00
9月90,000.0022,500.0040,500.0015,000.0012,000.00360.00
10月100,000.0025,000.0045,000.0015,000.0015,000.00450.00
11月110,000.0027,500.0049,500.0015,000.0018,000.00540.00
12月120,000.0030,000.0054,000.0015,000.0021,000.00630.00
(1)工资薪金预扣个人所得税明细(见表2)。
(2)
2019年1月〜3月份工资薪金累计减除费用9000元，剩余减除费用=60000—9000=51000(元)。稿酬减除20%的费用后的余额减按70%等于36400元(65000X(1-20%)X(1-30%))，因为稿酬预扣预缴应纳税所得额36400元小于剩余减除费用51000元，故该笔稿酬不用预缴个人所得税。截止到2019年3月底已累计减除费用=9000+36400 =454000(元)，累计减除费用余额=60000—454000=14600 (元)。
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除工资薪金无其他所得的情况下，仍继续作为工资薪金费用减除项（以累计6万元为上限）；有工资薪金以外的所得时，优先将剩余费用抵减工资薪金以外的所得后再计算预扣预缴个人所得税。
（3）依上述思路，截止到2019年6月份剩余可供抵减费用=60000—15000（工资薪金累计减除费用）-36400（稿酬减除费用）=8600（元）。2019年6月份劳务报酬应纳税所得额=15000X（1—20%）—8600=3400（元），该笔劳务报酬预缴个人所得税=3,400X20%=680（元）。
2019年累计预扣预缴个人所得税=630（工资薪金）+0（稿酬）+680（劳务报酬）=1310（元）。
2019年综合所得应纳个人所得税732元（同原案例二）。汇算清缴后应退回个人所得税578元（累计预扣预缴个人所得税1310元一综合所得应纳个人所得税732元），退税额较原方法计算预扣预缴个人所得税退税额降低。
从上述二个案例分析中，可以看出若用调整后方式计算预扣预缴个人所得税，则个人所得税的退税大幅下降，节省了部分纳税人汇算清缴的多余步骤，增加了纳税人的现金流入，保证了税负时效和公平。
三、结论
1.修正个人综合所得预扣预缴个人所税计算方法
对纳税人仅有劳务报酬、稿酬、特许权使用费三项中的一项或多项收入的居民纳税人，以其收入额减除费用6万元的余额作为应纳税所得额；若应纳税所得额小于等于0，则不用预缴个人所得税；若应纳税所得额大于0，则按适用税率预扣预缴个人所得税；年度终了汇算清缴。对既有工资薪金收入又有劳务报酬、稿酬、特许权使用费一项或多项所得的居民税税人，以其他一项或多项收入额减去减除费用余额后，据此计算预扣预缴个人所得税，待年度终了汇算清缴。具体如下：第一步，计算剩余减除费用。剩余减除费用等于减除费用6万元减去截止取得其他三项所得中一项或多项的当月累计已在工资薪金中扣减的费用。第二步，比较劳务报酬、稿酬、特许权使用费一项或多项收入额与剩余减除费用大
小。若上述一项或多项收入额大于剩余减除费用，则就其两者差额按适用税率计算预扣预缴个人所得税，表明减除费用6万元已全部减除完，则从次月起工资薪金减除费用为零；若其他三项综合收入额与剩余减除费用差额小于等于零，则该笔其他综合收入额不用预缴个人所得税，两者差额的绝对值可以从次月工资薪金减除费用中继续扣除，直至减除费累计6万元为止。仅有工资、薪金所得预扣预缴个人所税维持现行方式计算。
采用上述方法可以让纳税人即时享受到减除费用的优惠政策，大幅降低预缴税款，增加当期居民收入，减少了全年度只有综合所得中的一项收入而产生的汇算清缴手续，也不必垫付预缴个人所得税，再等到次年的3月1日至6月30日办理汇算清缴退回。
2.调整个人综合所得汇算清缴时间
若居民纳税人专项扣除、专项附加扣除和其他扣除信息在取得所得的纳税年度内如实申报，则综合所得的各项数据都已齐全，故综合所得汇算清缴可以在次年度1月份实现。为照顾部分纳税人因各种不同原因而没及时填列各类扣除信息，可以把汇算清缴期间从现行的次年3月1日至6月30日调整为次年的1月1日至3月31日，一方面让纳税人有充分足够的时间准备资料，另一方面减少纳税人汇算清缴的等待时间，提高办税效率。
3.完善综合所得个人所得税汇算清缴App软件
运用大数据信息技术手段，依靠纳税人识别号的唯一性，实现横跨增值税及附加税费、个人所得税等多税种全国联网实时更新的纳税申报综合系统。依据纳税人在该系统缴纳税款信息，由系统判断是否需要缴增值税（结合所处区域规定的增值税免征销售额）、个人所得税，无需去税务机构并预缴相关税费，涉税处理更加便捷高效。纳税人涉税报告作为付款方企业税前扣除成本费用凭证之一，倒逼付款方完善业务链条，堵塞增值税及附加税费、个人所得税、企业所得税漏洞，履行预扣预缴个人所得税义务。
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作者简介：
朱君，供职于中国能源建设集团甘肃省电力设计院。
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