我国改革开放后税收体制的变革及影响
作者：吕涛 罗瑞欣
来源：《海峡法学》 2020年第4期
吕 涛 ，罗瑞欣
【作者简介】吕涛：云南财经大学经济刑法研究中心主任，云南财经大学副教授。罗瑞欣：云南财经大学经济刑法研究中心研究人员。
摘 要：我国改革开放后税收体制出现了许多变化，这些变化对整个税收领域影响深远。文章结合目前国内税收体制发展现状，以分税制为核心，具体分析我国改革开放后税收体制是如何逐步变革的，变革的原因及影响。同时对2018年国地税合并进行阐述，防范税收体制变化之后所面临的风险，使税收体制更加稳定。
关键词：税收体制；改革；分税制；影响
中图分类号：F812.2 文献标识码： A 文章编号：1674-8557（2020）04-0075-08
从古至今，税收一直都是一个国家极为重要的政策工具。可以说，税收支撑着整个国民经济的发展，并且对社会文明进步产生深远影响。
二十世纪九十年代初期，我国的财政收入陷入了前所未有的危机，国家财政收入占国内生产总值的比重逐年下降，中央为了维持财政收入的稳定，不得不向地方政府“借钱”。在这样的经济背景下，1994年，国家将税务部门分为国税与地税，其主要目的是为了平衡中央和地方的财政收入，以最有效的方式，保障国家总体财政收入的稳步增长，使国家的宏观调控能力在此基础上得到提升，也形成了以分税制为核心的税收征管体制，对于改善我国财政收入状况、调整中央地方税收关系具有明显效果。
但是随着社会经济的发展，分税制也逐步暴露出了诸多问题，有待改革和完善。2018年，我国的税收制度从分税制朝着国地税合并方向转变。国税地税机构合并后，国家实行以国家税务总局为主，与省（区、市）人民政府双重领导的税收管理体制，无论是对国家总体税收收入而言，还是对纳税人而言，这一制度较之前的分税制相比都更加高效、便捷。
本文将结合改革开放前后国家税收体制的变化，通过分析分税制实施过程中存在的问题，深入理解新形势下税制改革的必要性，进而构建适应性措施。
一、我国税收体制变革之概述
从清朝开始，我国的税收体制有了一个基本的雏形，新中国成立，国家税收体制逐步迈向分税制，2018年国地税合并，标志着国家税收体制更加完善。
（一）清朝赋税制度
清政府入关以后，采用明代的一条鞭法 征收赋税，虽然征税方式得到了简化，但是康熙年间至光绪年间，人民的赋税依然极为繁重，并没有获得真正意义上的减税。通过以下表格，我们可以直观的看出清朝赋税征收的变化。清政府在战争爆发之后，丧失了关税自主权，清朝中后期，人头税被废除，但清政府增加了各项附加税，税率也变得越来越高。在这样的征税背景下，地方政府税收的权利明显增大，中央政府的税收管理权则逐渐变小。到中华民国时期，民国政府开始划分中央税和地方税。
（二）分税制
1949年至1978年间，即新中国成立之后到改革开放之前，我国实行的是统收统支的税收政策。在这期间，地方的一切收支均统一上缴中央，中央来统一划拨地方的财政支出，地方的收入和支出与中央并不挂钩。这导致地方在财政收入上的积极性不大，国家整体财政收入较为紧张。
1979年至1983年间，我国正式施行划分收支，分级包干的税收体制，将收支包干、税种包干、财政
包干。国有企业将收入包干上缴中央，多出来的部分留为地方自由支配。这种管理体制使地方政府和企业的积极性明显得到提高，将中央、地方、国有企业三者之间的关系基本梳理清楚，缓和了当时财政收入较为紧张的局面。
1983年至1987年间，结合当时我国的国情，改革工商税制度和利润分配办法，国营企业“利改税”在全国范围内实施。国营企业将其所获利润以比例税缴纳所得税，所得税的税后利润，一部分上缴国家，一部分留为企业自行支配。在这一政策下，国家和企业之间的利润分配关系得到了固定，税收经济杠杆的作用凸显，释放了国有企业的活力与压力。
1988年至1994年间，从党的十四大开始进行新一轮税制改革，将地方包干制的税收政策改为分税制，旨在建立中央和地方完备的税收体系。这次改革中，把维持经济稳步发展的税种列为共享税，中央税 的税种侧重于国家进行宏观调控所必需的税种，而地方税 以税种充实为主，致力于提高地方财政收入。
1994年至2013年间，中央政府依据财权与事权相适应原则，把税种具体划分为中央税、地方税。划分中央税的目的主要是集中税源，统一管理，划分地方税的目的主要为集中一些较为分散的税源，降低征管难度。我国的税收制度一直坚持以分税制为基本框架，在这期间，国家的财政收入逐年增加，财政状况明显得到改善，为此后国家经济战略转型打下了坚实的基础。
地税税种及税率 （三）国税地税征管体制改革
2013年以来，随着全面改革的深入，中国开始了新一轮的财税体制改革。这次改革的重点是：国税地税征管体制改革。2015年以来，采用“5＋7＋N”的方式进行试点，到2018年6月，改革成效显著，国税和地税分步实现合并，统一挂牌。
2018年3月至2018年7月，国地税合并从省级开始，然后进行市级合并，最后完成县乡合并。这标志着税收体制从分税制向“统一税制，公平税负”发展，使我国的税收体制更加规范。国税与地税合并取消了二者之间的协调性工作，国税较之前相比，负担得到减少，合并后一部分工作可以交给地税。并且，纳税人在办理税务工作时，不需要再分两头进行纳税，总体而言，国地税改革是机构的合并，分税制的本质不会因此改变。
国地税合并是各项税收收入和非税收收入都归为国家税务总局负责，纳税人不需要再像以往一样国税、地税两头跑，纳税人可以一次性将所有业务一并办理，企业的纳税成本、企业纳税业务办理的时间均因此得到降低，大大提升了企业的纳税积极性。国地税合并之后，国家税务局的工作人员也将面临新的挑战，地税与国税工作人员之间的衔接工作显得尤为重要。
二、税收体制变革的原因与基础
通过对我国税收体制逐步变革的分析，我们可以明确，税收体制变革的原因是为了解决国家宏观调控较难、中央和地方收支分配不均、国地税征管不协调等问题。
（一）合理分配“利改税”的利润
1983年国家启动“利改税” ，国有企业应按照11个税种分别向国家纳税，从利税并存到利润完全代收，为企业预留税后利润。 从这一层面来看，“利改税”使得国有企业与其他非国有企业一样平等纳税。但是，从另一层面来看，企业上缴利润之后，利润分配存在明显的问题，国有企业的收入来源相对稳定，如果国有企业和非国有企业平等纳税，会不会存在非国有企业纳税过高的情况。
国有企业进行“利改税”，该如何向它的出资人分红，一直没有一个合理的解决方式，全体人民纳税投资兴建国有企业，国有企业上缴部分利润给国家，用于公共服务事业，剩下的利润继续留给企业自身，总体上，国有企业自用的利润远远高于上缴给国家的利润，从侧面看，非国有企业自用的利润相对较小，非国有企业的发展可能会因此而受到限制。“利改税”的利润分配使得税收取之于国企，用之于国企，这与税收取之于民，用之于民相矛盾。所以，我们需要将“利改税”的利润合理分配，把更多的利润用来保障民生。
（二）匹配财权与事权
分税制改革推行之后，虽然增加了中央总体的财政收入，但是，中央财政支出方面的责任并没有同时增强。这就导致财权与事权存在不对称现象，即中央财权得到加强，事权没有同时得到加强，一边过高，一边过低。地方政府财权被削弱会直接使地方通过一些极端措施来弥补地方税收的不足，较为明显的体现就是土地出让收入的增加，地方政府通过出让土地来增加税收收入，从而引发整个国家的房价一直难以下降，严重影响了整个国家的经济秩序。我国的税收体制致力于财权与事权相协调。政府在行使行政权力、履行行政责任时，要与其筹集收入、支配收入的权力相匹配。分税制虽然对中央和地方政府的财权、事权进行了明确的规定，但是在具体实践过程中，财权与事权的协调程度并不高，二者的矛盾依然突出。
第一，地方政府为响应中央的号召，支持中央的政策，承担了支出的责任，有些地方政府的财政赤字较为严重，收支存在严重不平衡的问题，如何平衡收支，是改革开放后税收体制中面临的一个较为严峻的问题；第二，上下级政府之间的事权界限较为模糊，财权与事权在一定程度上并不匹配，即使中央和地方政府对于一些专项资金进行安排，也或多或少会存在分配不均的问题，财政放权，落实到具体问题时，事权的行使依旧会存在差异；第三，分税制改革下，地区间的收入差距较为明显，部分地区收入较高，部分地区收入偏低，税收的横向调节出现漏洞。税收的差距会直接影响地区间的贫富差距，我们必须要采用合理的手段缩小地区间的贫富差距，提高低税收地区的税收水平。
（三）协调国税地税的征管
市场经济的不断深化发展，分税制在一定程度上并不能较好适应，最明显的一点体现在：全部财政收入的七成都是中央税、共享税 ，地方税占比较小，国税与地税不能较好衔接。近几年地方税比重还在下降，这种不平衡会加大地方政府财政压力，不利于地方政府更好维持其经济的发展。
国地税合并的另一项重大变化是人员的变化。如果我们按照现在的体制，并不能直接对领导进行减员，原来国税的领导与原来地税的领导合并后该如何增减，存在明显的问题。这势必会造成短时间内，有能力的税务干部没有办法获得提拔，我们在合并的过程中，必须要兼顾效率与公平，把干部安置问题落到实处。同时，国税与地税的权利义务该如何分配，也需要在合并的同时予以合理的划分。
国家在实行分税制之后，税收征管机构设国家税务局和地方税务局，机构的设置使得同一税种可能会双重征收，纳税人在纳税时会出现国税与地税双重纳税的问题。这直接导致中央和地方在税收征管的过程中，国税和地税重复征税或缺位征税，税收成本因此加大，税收效率也得不到提高。协调国地税的征管是整个税收制度中应当着力解决的问题，征管措施得当，税收收入自然而然可以提高。
三、改革开放后税收体制变革之影响
（一）包干制时期的影响
在包干制 时期，我国整体的税收征管体系不健全，中央和地方在这一时期的财政收入是三七分成，国
家财政收入较少，中央政府的财力明显不足，使得国家宏观调控的能力受到影响。下表反映了包干制实行期间我国财政收入的变化情况。
包干制实行初期，我国的财政收入占GDP的比重为三成，包干制实行后的几年，我国的财政收入占GDP的比重下降至二成，中央和地方在这一时期可以分配的财政收入受到了严重影响。由于中央政府可以支配的财政收入较少，在这一时期，中央政府不得不向地方政府“借钱”。地方政府收入增加刺激了地方经济的发展，国家的宏观调控能力因此被削弱，国民经济呈恶性循环的状态，长此以往会导致整个国家经济运行出现停滞，甚至倒退的局面。
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