2021年会计零基础入门（十三）
专题5：收入
（二）在某一时段内履行履约义务确认收入
对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，履约进度不能合理确定的除外。
满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务（前面已讲）：
①客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。
②客户能够控制企业履约过程中在建的商品。
③企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。
企业应当考虑商品的性质，采用实际测量的完工进度、评估已实现的结果、时间进度、已完工或交付的产品等产出指标，或采用投入的材料数量、花费的人工工时、机器工时、发生的成本和时间进度等投入指标确定恰当的履约进度。
【提示】并且在确定履约进度时，应当扣除那些控制权尚未转移给客户的商品和服务。
1．当履约进度能合理确定时，资产负债表日：
当期应确认的收入=合同的交易价格总额×履约进度-以前会计期间累计已确认的收入
【新点】当期应确认的收入=按照进度算的-之前已确认的
2．当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。
3．基本账务处理（以两道例题为例）
【例题】
甲公司为增值税一般纳税人，装修服务适用增值税税率为9%。2×19年12月1日，甲公司与乙公司签订一项为期3个月的装修合同，合同约定装修价款为500 000元，增值税税额为45 000元，装修费用每月未按完工进度支付。2×19年12月31日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为25%；乙公司按完工进度支付价款及相应的增值税款。截止2×19年12月31日，甲公司为完成该合同累计发生劳务成本100 000元（假定均为装修人员薪酬），估计还将发生劳务成本300 000元。
假定该业务属于甲公司的主营业务，全部由其自行完成；该装修服务构成单项履约义务，并属于在某一时段内履行的履约义务；甲公司按照实际测量的完工进度确定履约进度。
甲公司应编制如下会计分录：
（1）实际发生劳务成本100 000元：
借：合同履约成本 100 000
贷：应付职工薪酬 100 000
（2）2×19年12月31日确认劳务收入并结转劳务成本：
2×19年12月31日确认的劳务收入=500 000×25%-0=125 000（元）
借：银行存款 136 250
贷：主营业务收入 125 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 11 250
借：主营业务成本 100 000
贷：合同履约成本 100 000
【接上题】
2×20年1月31日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为70%；乙公司按完工进度支付价款同时支付对应的增值税款。2×20年1月，为完成该合同发生劳务成本180 000元（假定均为装修人员薪酬），为完成该合同估计还将发生劳务成本120 000元甲公司应编制如下会计分录：
（1）实际发生劳务成本180 000元：
借：合同履约成本 180 000
贷：应付职工薪酬 180 000
（2）2×20年1月31 日确认劳务收入并结转劳务成本：
2×20年1月31日确认的劳务收入=500 000×70%-125 000=225 000（元）
借：银行存款 245 250
贷：主营业务收入 225 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 20 250
借：主营业务成本 180 000
贷：合同履约成本 180 000
【接上题】
2×20年2月28日，装修完工；乙公司验收合格，按完工进度支付价款同时支付对应的增值税款。2×20年2月，为完成该合同发生劳务成本120 000元。（假定均为装修人员薪酬），甲公司应编制如下会计分录：
（1）实际发生劳务成本120 000元
借：合同履约成本 120 000
贷：应付职工薪酬 120 000
（2）2×20年2月28日确认劳务收入并给转劳务成本：
2×20年2月28日确认的劳务收入=500 000-125 000-225 000= 150 000（元）
借：银行存款 163 500
贷：主营业务收入 150 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 13 500
借：主营业务成本 120 000
贷：合同履约成本 120 000
【例题】
甲公司经营一家健身俱乐部2×19年7月1日，某客户与甲公司签订合同，成为甲公司的会员，并向甲公司支付会员费3 600元（不含税价），可在未来的12个月内在该俱乐部健身，且没有次数的限制。该业务适用的增值税税率为6%。
【解析】本例中，客户在会籍期间可随时来俱乐部健身，且没有次数限制，客户已使用俱乐部健身的次数不会影响其未来继续使用的次数，甲公司在该合同下的履约义务是承诺随时准备在客户需要时为其提供健身服务，因此，该履约义务属于在某一时段内履行的履约义务，并且该履约义务在会员的会籍期间内随时间的流逝而被履行。
因此，甲公司按照直线法确认收入，每月应当确认的收入=3 600÷12=300元
甲公司应编制如下会计分录：
2×19日收到会员费时：
借：银行存款 3 600
贷：合同负债 3 600
本例中，客户签订合同时支付了合同对价，可在未来的12个月内在该俱乐部进行健身消费，且没有次数的限制。企业在向客户转让商品之前已经产生一项负债，即合同负债。
（2）2×19年7月31日确认收入，开具增值税专用发票并收到税款时：
借：合同负债 300
银行存款 18
贷：主营业务收入 300
应交税费——应交增值税（销项税额） 18
2×19年8月至2×20年6月，每月确认收入同上。
【例题·单选题】
甲公司为增值税一般纳税人。2019年12月1日，与乙公司签订了一项为期6个月的咨询合同，合同不含税总价款为60 000元，约定服务完成后收款。截至年末，甲公司累计发生劳务成本6 000元，估计还将发生劳务成本34 000元，履约进度按照已发生的成本占估计总成本的比例确定。2019年12月31日，甲公司应确认该项劳务的收入为（ ）元。
A．9 000
B．30 000
C．6 000
D．40 000
【答案】A
【解析】履约进度按照已发生的成本占估计总成本的比例确定，履约进度=6 000÷（6 000+34 000）×100%=15%，所以应确认的收入=60 000×15%=9 000（元）。
【例题·单选题】
甲社会团体的章程规定，每位会员每年应缴会费1 200元。2×18年12月30日，甲社会团体收到W会员缴纳的2×19年至2×21年会费共计3 600元。不考虑其他因素，2×19年甲社会团体应确认的会费收入为（ ）元。
A．1 200
B．3 600
C．2 400
D．0
【答案】A
【解析】甲社会团体应确认的会费收入为当期应收取的会费1 200元。
考点4：合同成本
企业在与客户之间建立合同关系过程中发生的成本主要有合同取得成本和合同履约成本。
（一）合同取得成本
1．企业为取得合同发生的（①）增量成本（②）预期能够收回的，应作为合同取得成本确认为一项资产。
【解释】
会计入门增量成本是指企业不取得合同就不会发生的成本，也就是企业发生的与合同直接相关，但又不是所签订合同的对象或内容（如建造商品或提供服务）本身所直接发生的费用。
例如销售佣金等，如果销售佣金等预期可通过未来的相关服务收入予以补偿，该销售佣金（即增量成本）应在发生时确认为一项资产，即合同取得成本。
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