利息费用在汇算清缴中的纳税调整
企业的利息费用是企业在生产经营中进行债权性融资支付的资金占用费，按照企业所得税法的相关规定，企业发生的利息费用属于与取得应税收入相关的费用，可以按照规定在计算应纳税所得额时税前扣除。利息费用税前扣除的处理方式有两种：资本化处理和费用化处理。
一、《企业所得税法实施条例》第三十七条规定，企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能够达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。因此符合税法规定的利息支出可以在税前扣除，而对于不符合税法规定的利息费用，需要在企业所得税汇算清缴时进行纳税调整。
借款费用资本化
借款费用是作为资本化支出还是收益性支出处理？如果税法与会计准则的规定不同，则通常会产生时间性差异。现比较如下：
1、借款费用予以资本化的资产范围。原会计准则规定，借款费用予以资本化的资产范围主
借款费用是作为资本化支出还是收益性支出处理？如果税法与会计准则的规定不同，则通常会产生时间性差异。现比较如下：
1、借款费用予以资本化的资产范围。原会计准则规定，借款费用予以资本化的资产范围主
要限于固定资产；新会计准则扩大了借款费用资本化涉及资产的范围，包括需要经过相当长时间（通常为一年及一年以上）的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。
《实施条例》第三十七条规定：企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。
可见，在借款费用资本化的范围方面，会计与税收之间总体趋于一致。
2、借款费用予以资本化的借款范围。原会计准则规定，专门借款所发生的借款费用才可资本化，计入相关资产成本；新会计准则规定，除了专门借款的借款费用之外，为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款的借款费用也允许资本化，计入相关资产成本。
在此方面，会计与税收之间没有原则性分歧。财税[2007]80号文就曾规定：“企业发生的借款费用，符合会计准则规定的资本化条件的，应当资本化，计入相关资产成本，按税法规定计算的折旧等成本费用可在税前扣除。”在税务管理实践中一直强调：借款费用是否资本化与借款期间长短无直接关系。如果某纳税年度企业发生长期借款，并且没有指定用途，
《实施条例》第三十七条规定：企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。
可见，在借款费用资本化的范围方面，会计与税收之间总体趋于一致。
2、借款费用予以资本化的借款范围。原会计准则规定，专门借款所发生的借款费用才可资本化，计入相关资产成本；新会计准则规定，除了专门借款的借款费用之外，为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款的借款费用也允许资本化，计入相关资产成本。
在此方面，会计与税收之间没有原则性分歧。财税[2007]80号文就曾规定：“企业发生的借款费用，符合会计准则规定的资本化条件的，应当资本化，计入相关资产成本，按税法规定计算的折旧等成本费用可在税前扣除。”在税务管理实践中一直强调：借款费用是否资本化与借款期间长短无直接关系。如果某纳税年度企业发生长期借款，并且没有指定用途，
当期也没有发生购置固定资产支出，则其借款费用全部可直接扣除。相反，新准则中允许将为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用一般借款的借款费用资本化，实质上是将原财务费用转入资产成本，税收政策自然不会排斥这种做法。
3、借款费用开始和终止资本化的时点。会计准则中规定，借款费用允许开始资本化必须同时满足三个条件，即资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。税法中对借款费用资本化的起始时点没有明确规定，我们认为可从会计。
会计准则规定，购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。而按照税法对购建资产资本化的基本规定，有关资产办理竣工结算后发生的借款费用，方可在发生当期扣除。例如《实施条例》第五十八条中规定：自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。如果会计核算中已将资产竣工结算前的借款费用记入“财务费用”的，存在纳税调增的问题；同时，应将此调增的财务费用增加购建资产的计税基础。
万圣节是哪一天4、借款利息资本化金额的计算方法。原会计准则只允许专门借款所发生的利息费用中，与购建固定资产支出相挂钩部分的专门借款利息费用资本化，因此需要通过计算累计资产
3、借款费用开始和终止资本化的时点。会计准则中规定，借款费用允许开始资本化必须同时满足三个条件，即资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。税法中对借款费用资本化的起始时点没有明确规定，我们认为可从会计。
会计准则规定，购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。而按照税法对购建资产资本化的基本规定，有关资产办理竣工结算后发生的借款费用，方可在发生当期扣除。例如《实施条例》第五十八条中规定：自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。如果会计核算中已将资产竣工结算前的借款费用记入“财务费用”的，存在纳税调增的问题；同时，应将此调增的财务费用增加购建资产的计税基础。
万圣节是哪一天4、借款利息资本化金额的计算方法。原会计准则只允许专门借款所发生的利息费用中，与购建固定资产支出相挂钩部分的专门借款利息费用资本化，因此需要通过计算累计资产
支出加权平均数和所占用专门借款加权平均利率来计算确定借款利息资本化金额，其方法过于复杂。
新会计准则对于专门借款所发生的利息费用允许全部资本化，但是需要扣减尚未动用的专门借款金额存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益。同时，为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。
关于新、原会计准则中关于借款利息资本化金额的计算方法，税法中没有明确规定不同的计算要求，实务中须关注主管税务机关的执法口径。尤其是新准则实施以后，将尚未动用的专门借款金额存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益作为扣减资产资本化金额处理，而未计入当期损益，这能否得到主管税务机关的认同，未来税收政策是否对此作进一步规定，值得关注。
5、关于借款费用暂停资本化以及借款时发生辅助费用的处理，税法中未作具体规定，我们认为从会计。
另外，即使是会计核算中已作资本化的借款费用，如果属于向非金融企业或个人借款，或
新会计准则对于专门借款所发生的利息费用允许全部资本化，但是需要扣减尚未动用的专门借款金额存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益。同时，为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。
关于新、原会计准则中关于借款利息资本化金额的计算方法，税法中没有明确规定不同的计算要求，实务中须关注主管税务机关的执法口径。尤其是新准则实施以后，将尚未动用的专门借款金额存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益作为扣减资产资本化金额处理，而未计入当期损益，这能否得到主管税务机关的认同，未来税收政策是否对此作进一步规定，值得关注。
5、关于借款费用暂停资本化以及借款时发生辅助费用的处理，税法中未作具体规定，我们认为从会计。
另外，即使是会计核算中已作资本化的借款费用，如果属于向非金融企业或个人借款，或
关联方之间的借款，如果不符合税法规定的相关条件，或没有取得真实合法凭证，也不得计入资产的计税基础。这方面的差异通常为永久性差异了。
二、非金融企业向金融企业的借款利息支出可以全部税前扣除
金融企业是指执行业务需要取得金融监管部门授予的金融业务许可证的企业，包括执业需取得银行业务许可证的戴拿奥特曼主题曲政策性银行、邮政储蓄银行、国有商业银行、股份制商业银行、杨玏个人资料信托投资公司、金融资产管理公司、金融租赁公司和财务公司等；执业需取得证券业务许可证的证券公司、期货公司和基金管理公司等；执业需取得保险业务许可证的各类保险公司等。
1、非金融企业向金融企业借款用于企业生产经营活动的，因与取得应税收入相关，其利息支出可以税前扣除《企业所得税法实施条例》第三十八条第一项规定，非金融企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：非金融企业向金融企业借款的利息支出、企业经批准（需要发改委批文。省属企业直接向省发展改革委提出申请；其他企业由各设区的市发展改革委初审后，向省发展改革委转报申请。经省发展改革委统一审核后，集中向国家发展改革委申请我省企业债券发行规模。）发行债券的利息支出。
2、按照税法规定，非金融企业向金融企业的借款没有金额和利率的限制（需要注意的是：其他企业包括企业股东向金融企业借款转贷给企业的，或者其他企业将自己的资金委托金融企业贷款给企业的，不属于企业直接向金融机构借款，其利息支出不适用该项规定，这其实是实质重于形式的原则体现）。
三、非金融企业向非金融企业的借款利息，限制扣除。
1、《企业所得税法实施条例》第三十八条第二相关规定，企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分。此规定中的金融企业同期同类贷款利率，是指中国人民银行规定的基准利率和浮动利率。文号： 国家税务总局公告2011年第34号
发文单位： 国家税务总局
发文日期： 2011-06-09
发文单位： 国家税务总局
发文日期： 2011-06-09
根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称税法）以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》）的有关规定，现就企业所得税若干问题公告如下：
一、关于金融企业同期同类贷款利率确定问题
根据《实施条例》第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。
“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可以从事贷款业务的企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。“同期同类贷款利率”是指在贷款期限、贷款金额、贷款担保以及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款的利率。既可以是金融企业公布的同期同类平均利率，也可以是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。
《国家税务总局关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复》（国税函【2003】1114号）规定，纳税人向非金融机构借款的利息支出不高于金融机构同期同类贷款利率计算的部分，准予扣除。按照人民银行的规定，金融机构贷款利率包括基准利率和浮动利率。虽然
人民银行对金融机构的浮动利率上限有所放宽，但仍不能超过企业当地金融企业同期同类最高贷款利率。
根据《国税总局关于印发<营业税问题解答（之一）的通知>》（国税函发【1995】156号）规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按照“金融保险业”税目征收营业税。因此，企业向非金融机构借款利息费用，除不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额外，还必须取得符合规定的税务发票，才能税前扣除。
张静初代言的钱包据此，一家企业向另一家非金融企业借款而产生的利息支出原则上是可以税前扣除的。这里的要点是：何为“金融企业同期同类贷款利率”呢？是否是有人认为的金融企业同期同类贷款“基准利率”呢？
在原《企业所得税暂行条例》第六条中规定：纳税人在生产、经营期间，向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。原国税函[2003]1114号文明确指出：“按照中国人民银行规定，金融机构贷款利率包括基准利率和浮动利率，因此，金融机构同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利
在原《企业所得税暂行条例》第六条中规定：纳税人在生产、经营期间，向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。原国税函[2003]1114号文明确指出：“按照中国人民银行规定，金融机构贷款利率包括基准利率和浮动利率，因此，金融机构同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利
率和浮动利率。”在原国税发[2004]80号文中规定：“（外商投资企业）发生的利息支出，高于当期一般商业利率计算的利息的，其高出的部分，不得在计算企业应纳税所得额时给予扣除”可见，税法中从未限定“同期同类贷款利率”必须是基准利率。从税收中性原则出发，如果以基准利率适当上浮后的实际利率结算，借款方固然增加了利息支出和税前扣除，但贷款方相应地增加了计税收入，除了双方为特定的关联交易外，这种借贷交易并不以避税为目的，如果限定借款方只能按基准利率在税前扣除并要求其作纳税调增，不免导致一定程度的重复征税。那么，国家对浮动利率又是如何规定的呢？
根据《中国人民银行关于扩大金融机构贷款利率浮动区间有关问题的通知》（银发[2003]250号文）规定，自2004年1月1日起，扩大金融机构贷款利率浮动区间。商业银行、城市信用社贷款利率浮动区间扩大到[0．9，1．7]，农村信用社贷款利率浮动区间扩大到[0．9，2]。而从吴彦祖 冯德伦2004年10月29日起，中国人民银行决定进一步放宽金融机构贷款利率浮动区间。金融机构（不含城乡信用社）的贷款利率原则上不再设定上限，贷款利率下浮幅度不变，贷款利率下限仍为基准利率的0.9倍。对金融竞争环境尚不完善的城乡信用社贷款利率仍实行上限管理，最高上浮系数为贷款基准利率的2.3倍，贷款利率下浮幅度不变。也就是说中国人民银行根据经济运行需要确定贷款基准利率，各地金融企业根据实际
根据《中国人民银行关于扩大金融机构贷款利率浮动区间有关问题的通知》（银发[2003]250号文）规定，自2004年1月1日起，扩大金融机构贷款利率浮动区间。商业银行、城市信用社贷款利率浮动区间扩大到[0．9，1．7]，农村信用社贷款利率浮动区间扩大到[0．9，2]。而从吴彦祖 冯德伦2004年10月29日起，中国人民银行决定进一步放宽金融机构贷款利率浮动区间。金融机构（不含城乡信用社）的贷款利率原则上不再设定上限，贷款利率下浮幅度不变，贷款利率下限仍为基准利率的0.9倍。对金融竞争环境尚不完善的城乡信用社贷款利率仍实行上限管理，最高上浮系数为贷款基准利率的2.3倍，贷款利率下浮幅度不变。也就是说中国人民银行根据经济运行需要确定贷款基准利率，各地金融企业根据实际
情况确定贷款利率浮动区间。相应地，非金融企业向非金融企业借款时约定的利率原则上应参照当地金融企业的贷款利率水准，并且受民间融资最高利率标准的限制。另外我们认为，关联企业之间的借款利率应为基准利率，因为利率是使用资金的价格，关联企业之间借款的成本与风险不同于独立企业之间的交易，应以基准利率为宜。
如果说非金融企业向非金融企业借款的利率高低一般不应导致会计与税收处理之间产生差异，而在征管实务中，结算利息时使用何种票据却是一个不容忽视的要素。在国税发[1995]156号文中答复企业与企业之间借用周转金而收取资金占用费是否征收营业税时要求：“不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按‘金融保险业’税目征收营业税。”后又在财税字[2000]7号文中规定：“为缓解中小企业融资难的问题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。”因此，除了后面这一种情况以外，其他情况下非金融企业收取的利息收入都应缴纳营业税，相应地，税务机关通常都要求支付利息的非金融企业应取得对方开具的或其向主管税务机关申请代开的利息收入发票（向支付利息时可免于此项要求），否则不
如果说非金融企业向非金融企业借款的利率高低一般不应导致会计与税收处理之间产生差异，而在征管实务中，结算利息时使用何种票据却是一个不容忽视的要素。在国税发[1995]156号文中答复企业与企业之间借用周转金而收取资金占用费是否征收营业税时要求：“不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按‘金融保险业’税目征收营业税。”后又在财税字[2000]7号文中规定：“为缓解中小企业融资难的问题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。”因此，除了后面这一种情况以外，其他情况下非金融企业收取的利息收入都应缴纳营业税，相应地，税务机关通常都要求支付利息的非金融企业应取得对方开具的或其向主管税务机关申请代开的利息收入发票（向支付利息时可免于此项要求），否则不
予税前扣除。
二、非金融企业向个人借款发生的借款费用税前扣除问题
国税函[2009]777号国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知 一、企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称税法）第四十六条及《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）规定的条件，计算企业所得税扣除额。
二、企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除。
（一）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有目的或其他违反法律、法规的行为；
（二）企业与个人之间签订了借款合同。
关联方借款利息的要符合独立交易原则
二、非金融企业向个人借款发生的借款费用税前扣除问题
国税函[2009]777号国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知 一、企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称税法）第四十六条及《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）规定的条件，计算企业所得税扣除额。
二、企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除。
（一）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有目的或其他违反法律、法规的行为；
（二）企业与个人之间签订了借款合同。
关联方借款利息的要符合独立交易原则
由于关联方借款利息的支出会影响双方的利润额，企业可能通过借款产生的利息费用调节
双方的利润，从而减少应纳税所得额，《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税【2008】121号）对此明确规定，关联方的借款必须要符合独立交易原则，而且不能超过一定的额度。超过规定额度的借款，其利息费用不能税前扣除。具体来说，一是企业向关联方的借款，不能超过其权益性投资的2倍。财税【2008】121号文件第一条规定在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。
企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：
（一）金融企业，为5：1；
（二）其他企业，为2：1。
企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：
（一）金融企业，为5：1；
（二）其他企业，为2：1。
二是向境内关联方的借款利息，要符合独立交易原则。财税【2008】121号文件第二条规定，企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。
三、企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。
四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。
四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。
3、特殊情况：根据《企业所得税法》第八条规定“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”。第十条第八款规定“与取得收入无关的其他支出，在计算应纳税所得额时，不得扣除。因此非金融企业向金融企业的借款，如果用于与取得收入无关的支出，其利息是不能够扣除的。
未按规定出资部分的借款利息不能扣除。
按照《公司法》的规定，股东应当按期足额交纳公司章程中规定的各自认缴的出资额。因此，对于未按照规定期限出资从而使企业对外借款的，其出资不足部分的利息支出，即使是从金融机构借款，或从非金融机构借款不超过金融机构同期同类贷款利率计算的利息，也不能在税前扣除。《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所
得税前扣除问题的批复》（国税函【2009】钱江潮水312号）规定，根据《企业所得税法实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定的期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间，作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按照该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算。
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